تحقیق در مورد خلاصه قوانین داوری فوتبال

اختصاصی از فی بوو تحقیق در مورد خلاصه قوانین داوری فوتبال دانلود با لینک مستقیم و پر سرعت .

لینک پرداخت و دانلود *پایین مطلب*

فرمت فایل:Word (قابل ویرایش و آماده پرینت)

تعداد صفحه19

فهرست مطالب

  بازی فوتبال

ضربه زدن به توپ:

زدن تو با سر‌ (هد):

پرتاب اوت:

1. کنترل توپ
2. ضربه‌زدن به توپ

محوطه جریمه

نقطه پنالتی

تعداد بازیکنان

زمان و نحوه تعیین تیم پیروز

فوتبال

بازی فوتبال ابتدا در اوایل قرن سیزدهم هجری شمسی/اواسط قرن نوزدهم میلادی در انگلستان اجرا شد. البته مدارکی در دست است که نشان می‌دهد بازیی شبیه به بازی فوتبال در قرون پیشتر متداول بوده است. این بازی رفته رفته در اواخر قرن نوزدهم در مدارس انگلستان طرفداران بسیاری پیدا کرد. اولین بار در سال 1225 هجری شمسی/1846 میلادی دانشگاه کمبریج در انگلستان مجموعه‌ای از مقررات بازی فوتبال را منتشر کرد. این مقررات به تدریج توسط ملت‌های دیگر نیز پذیرفته شد.

در سال 1283/1904 گام‌های نخستین در جهت تاسیس فدراسیون بین‌المللی فوتبال توسط ربوت گرین فرانسوی و هریشمن هلندی برداشته شد. محل تاسیس فدراسیون در ابتدا شهر پاریس بود. اکنون محل دبیرخانه فدراسیون بین‌المللی در کشور سوئیس و در شهر زوریخ است. فدراسیون بین‌المللی فوتبال بر مسابقه‌های بین‌المللی و قاره‌ای جهانی نظارت دارد و از سال 1930 میلادی به بعد هر چهار سال یکبار مسابقه‌های جام جهانی فوتبال را برگزار می‌کند.

مجمع فوتبال ایران در سال 1299 شمسی دایر

قوانین انتخاب شهردار

اختصاصی از فی بوو قوانین انتخاب شهردار دانلود با لینک مستقیم و پر سرعت .

مقدمه:

انتخاب شهردار طبق قانون شهرداری مصوب 11/4/1334 از وظایف انجمن شهر به حساب می آمده است ، اما پس تصویب قانون تشکیلات، وظایف و انتخابات شورای اسلامی کشور و انتخاب شهرداران، مورخ 1/3/1375 ، ( جایگزینی شورای اسلامی  شهرها به جای انجمن شهر)  این وظیفه به شورای اسلامی شهرها محول گردید.

در این تحقیق به بررسی روند انتخاب شهردار و شرایط احراز تصدی این سمت طبق قوانین انجمن شهر و شورای اسلامی شهرها پرداخته شده است .

لازم به ذکر است در تمامی بندهایی که در قانون انتخاب شهردار توسط انجمن شهر تغییراتی حاصل شده موارد اصلاحی ذکر و در سایر موارد می توان با جایگزینی کلمه شورای اسلامی شهر به جای انجمن شهر قانون ذکر شده را معتبر دانست.

تعداد صفحات این فایل 14 صفحه می باشد.

پاورپوینت-تعاریف، قوانین و فرمولهای الکتریسیته- در 32 اسلاید-powerpoint-ppt

اختصاصی از فی بوو پاورپوینت-تعاریف، قوانین و فرمولهای الکتریسیته- در 32 اسلاید-powerpoint-ppt دانلود با لینک مستقیم و پر سرعت .

الکتریسیته و مغناطیس

تئوری الکترونی اتم

اثر بارهای الکتریکی بر یکدیگر و قانون کولن

میدان الکتریکی و شدت میدان

میدان الکتریکی یکنواخت

اختلاف پتانسیل و تغییرات انرژی پتانسیل

خازن

شدت جریان و مقاومت الکترکی

نیرو محرکه و محاسبه اختلاف پتانسیل و شدت جریان در مدار

توان وراندمان

مقاومت

مدارهای خازن و مقاومت

اتصال مدارها

مغناطیس

مواد

آهن ربا

نیروی وارد بر بار در میدان مغناطیسی

نیروی وارد برسیم حامل جریان در میدان مغناطیسی

نیروی حاصل از دویا چند سیم بار دار

شدت میدان در یک سیم پیچ

جریان القائی و قانون لنز

قانون القای الکترومغناطیس

محاسبه جریان خود القائی

محاسبه ضریب خود القائی

جریان متناوب

مدار جریان متناوب

توان تلف شده در مقاومت

تئوری الکترونی اتم

اتم از ذرات کوچکتری به نامهای الکترون-پروتون ونوترون تشکیل شده است که الکترونها دارای بارمنفی،پروتونها دارای بار مثبت ونوترونها بدون بارند تعداد الکترونها و پروتونهای یک اتم در حالت عادی برابرند پس بار اتم در حالت عادی برابر صفر است

 

تولید الکتریسته بروش مالش

اگر یک میله شیشه ای را به پارچه ابریشمی مالش دهیم هردوجسم الکتریسیته دار می شود زیرا شیشه تعدادی الکترون از دست می دهد و پارچه الکترون می گیرد پس شیشه دارای بار مثبت و پارچه به همان مقدار دارای بار منفی می گردد بار ایجاد شده در شیشه و پارچه در محل تماس باقی می ماند

اجسام رسانا و نارسانا

بعضی از اجسام مانند فلزات که الکتریسته را به خوبی از خود عبور می دهند رسانا نامیده می شود در این اجسام الکترونهای آزاد اتم براحتی در شبکه بلوری جسم حرکت می کنند و عمل رسانایی را انجام می دهند اجسامی که الکترونهای آزاد برای هدایت الکترونی ندارند و نمی توانند الکتریسیته را ازخود عبور دهند نارسانا یا عایق نامیده میشود

پخش بار الکتریکی در اجسام رسانا

اگر جسم رسانایی بر روی پایه عایقی قرار گیرد و در اثر مالش باردار شود بار تولید شده در آن در سطح خارجی پخش می شود طوریکه در لبه ها و قسمتهای نوک تیز چگالی سطحی بار بیشتر از سایر قسمتها می باشد

چگالی سطحی

مقدار بار الکتریکی موجود در واحد سطح را چگالی سطحی می نامند

مساحت خارجی جسم/مقدار بار = چگالی سطحی

اثر بارهای الکتریکی بر یکدیگر و قانون کولن

دو بار همنام یکدیگر را دفع و دو بار غیر همنام یکدیگر را جذب می کنند مقدار نیروی دافعه و جاذبه طبق قانون کولن با حاصلضرب اندازه بارها نسبت مستقیم وبا مجذور فاصله دو بار نسبت عکس دارد و به جنس محیط نیز بستگی دارد

میدان الکتریکی

قسمتی از فضای اطراف یک بار الکتریکی را که در آن آثارجاذبه و دافعه الکتریکی وجود دارد میدان الکتریکی می نامند

شدت میدان الکتریکی

شدت میدان الکتریکی  در هر نقطه برابر است با نیروی وارد بر واحد مثبت الکتریکی واقع در آن نقطه

شدت میدان حاصل از یک بار نقطه ای

 

بار نقطه ای  q

در نقاطی به فاصله r

تعیین جهت میدان الکتریکی در هر نقطه

در هر نقطه از میدان الکتریکی برای تعیین جهت میدان می توان بار مثبت آزمون را در آن نقطه فرض کرده جهت نیروی وارد بر آن را تعیین کرد که همان جهت میدان است

خطوط میدان

خطوطی فرضی هستند که در هر نقطه مماس بر بردار شدت میدان آن نقطه می باشد و جهت آن جهت میدان را در هر نقطه نشان می دهد

میدان حاصل از چند بار نقطه ای

میدان حاصل از دو یا چند بار نقطه ای عبارتست از بر آیند میدانهای حاصل از بارها در هر نقطه

شدت میدان در یک جسم هادی باردار

در یک جسم هادی باردار شدت میدان در تمام نقاط داخلی و سطح خارجی هادی برابر صفر است ولی در نقاط خارج از جسم میدان وجود دارد

میدان الکتریکی یکنواخت

میدانی است که در آن شدت میدان چه از لحاظ مقدار وچه از لحاظ امتداد و جهت ثابت باشد مانند میدان الکتریکی دو صفحه موازی نزدیک بهم

اختلاف پتانسیل بین دو صفحه v

   d  فاصله بین آنها  

اختلاف پتانسیل

اختلاف پتانسیل الکتریکی عامل برقراری جریان از نقطه ای به نقطه دیگر است که همواره جریان از پتانسیل زیاد به پتانسیل کم برقرار است

پتانسیل صفر

در هر میدان الکتریکی نقطه ای بعنوان پتانسیل صفر یا زمین الکتریکی تعریف می شود که پتانسیل نقاط دیگر نسبت به آن نقطه سنجیده می شود

تعریف پتانسیل یک جسم بار دار

پتانسیل هر نقطه عبارتست از مقدار انرژی لازم برای ابتقال واحد بار مثبت از زمین (پتانسیل صفر)به آن نقطه

      q انتقال بار از زمین

     w   انرژی لازم

   v      اختلاف پتانسل

پتانسیل مثبت ومنفی

با وصل نقطه بارداری به زمین بار مثبت از نقطه به زمین منتقل شود  پتانسیل آن مثبت است و اگر از زمین به جسم منتقل شود پتانسیل آن منفی است بعبارت دیگر اگر برای انتقال واحد بار مثبت از زمین به جسمی کار مثبت انجام شود(انرژی بدهیم)پتانسیل آن جسم مثبت است و اگر کار منفی انجام شود (انرژی بگیریم) پتانسیل جسم منفی است

تغییرات انرژی پتانسیل

اگر در یک میدان پتانسیل تغییری در جهت خواسته میدان انجام شود انرژی توسط میدان آزرد می شود یعنی انرژی داخلی آن کاهش می یابد ولی اگر در خلاف جهت خواسته میدان تغییری صورت گیرد انرژی داخلی آن افزایش می یابد

    پتانسیل نقاط اطراف بار نقطه ای

بر حسب تعریف، پتانسیل نقاط واقع در بی نهایت دور از بار نقطه ای را صفر فرض می کنیم و پتانسیل هر نقطه از فرمول زیر بدست می آید

 

توجه :پتانسیل بر خلا ف شدت میدان الکتریکی کمیتی اسکالر و دارای مقدار مثبت، منفی و یا صفر است

پتانسیل یک جسم هادی باردار

در تمام نقاط داخلی و سطح خارجی یک جسم هادی باردار پتانسیل یکسان است

 

R شعاع کره بار دار 

و در نقاط خارج کره باردار پتانسیل از رابطه زیر به دست میآید

 

خازن

وسیله ای است برا ذخیره بار الکتریکی که تشکیل شده است از دو صفحه رسانا که به موازات هم قرار گرفته ودر فضای بین دو صفحه عایق و یا دی الکتریک مناسب قرار می دهند تا دو صفحه با هم تماس نداشته باشند خازن در دو وضعیت می تواند وجود داشته باشد

الف- خازن خالی یا دشارژ، یعنی دو صفحه خازن خنثی بوده و بدون بار باشد

ب - خازن پر بوده یعنی در صفحات آن دو نوع بار مساوی ولی مخالف وجود دارد در این وضعیت گفته می شود که خازن شارژ است

برای پر کردن خازن کافی است دو خوشن آن مستقیما و یا به صور غیر مستقیم به دو قطب پیلی متصل شود جوشنی که به قطب مثبت وصل است دارای بار مثبت و جوشنی که به قطب منفی وصل است دارای بار منفی می گردد

یک روش برای شارژ کردن خازن به طور غیر مستقیم است

در این حالت خازن را در مداری به  یک مولد وصل می کنیم به محض آن که کلید وصل می شوددر یک لحظه مشاهده می شود که شدت جریان به حداکثر می رسد که آمپر سنج آن را نشان می دهد سپس ملاحظه می شود که با گذشت زمان هر چند کید وصل است ولی شدت جریان شروع به کم شدن می کند تا جایی که به صفر می رسد(خیلی خیلی کم می شود)

شدت جریان

مقدار الکتریسیته ای که در واحد زمان از مداری می گذرد شدت جریان نامیده می شود و واحد آن آمپر است

تعریف آمپر

یک آمپر بزرگی جریان الکتریکی در مداری است که در یک ثانیه یک کولن بار الکتریکی از مقطع مدار شارش می کند

مقدار الکتریسیته

    در زمان    t

   شدت جریان   I

 

مقاومت الکتریکی

در دمای ثابت نسبت اختلاف پتانسیل دو سر سیم به جریانی که از آن عبور می کند مقاومت الکتریکی سیم می نامند ( قانون اهم)

 

یک اهم

یک اهم مقاومت سیمی است که اگر اختلاف پتانسیل 1 ولت  در دو سر آن بر قرار شود جریان 1 آمپر از آن عبور می کند

اثر دما بر مقاومت الکتریکی

افزایش دما مقاومت الکتریکی هادی های فلزی را افزایش و مقاومت هادی های غیر فلزی  ونیمه هادی ها را کاهش می دهد

 

ضریب ازدیاد گرمایی مقاومت 

 مقاومت در صفر درجه سلسیوس   R0

  مقاومت در دمای       R

برای فلزات مثبت وبرای غیر فلزات منفی است 

دانلود مقاله قوانین فوتبال

اختصاصی از فی بوو دانلود مقاله قوانین فوتبال دانلود با لینک مستقیم و پر سرعت .

 
قانون اول :
(( زمین ))
زمین باید به شکل مستطیل در ابعاد ذیل باشد و طول حداقل 90 متر و حداکثر 120 متر و عرض حداقل 45 متر و حداکثر 90 متر و در مسابقات بین المللی طول حداقل 100 و حداکثر 110 متر و عرض حداقل 64 و حداکثر 75 متر . عرض تمام خط ها و قطر تیر دروازه باید 12 سانتی متر باشد .
دروازه ها :
از ارتفاع 44/2 از لبه پایین تیر دروازه عرض 32/7 از لبه داخلی تیر
دروازه :
1- محوطه دروازه بان از هر تیر به طرفین به فاصله 5/5 متر و به طرف زمین نیز 5/5 متر
2- محوطه جریمه 5/16 متر از تیر دروازه به طرف گوشه ها و 5/16 متر به طرف زمین و بوسیله خطی موازی خط دروازه مرکز بین دو تیر عمودی
3- نقطه پنالتی با فاصله 11 متر از خط دروازه مرکز بین دو تیر عمودی
4- قوس پشت محوطه جریمه با شعاع 15/9 از نقطه پنالتی جهت رعایت کردن فاصله 15/9 از نقطه پنالتی هنگام ضربه پنالتی .
5- دایره وسط زمین به شعاع 15/9 از نقطه وسط و مرکز زمین جهت رعایت فاصله هنگام ضربه شروع .
6- قوس کرنر به شعاع یک متر از گوشه زمین محل نصب پرچم رسم می شود .
7- پرچم کرنر : به ارتفاع 5/1 متر و از جنس نرم انعطاف پذیر باشد و پرچم ها به رنگ قابل دیدن باشند .
8- پرچم های وسط زمین که با فاصله 1 متر از خط طولی در وسط زمین وصل می شوند .
9- خط کوتاهی است که با فاصله 15/9 از قوس کرنر در بیرون زمین کشیده می شود تا فاصله 15/9 رعایت شود .
10- دروازه ها در وسط خط عرضی قرار دارند و دو تیر عمودی و یک تیر افقی که اندازه آنها ذکر شده است تشکیل دهنده دروازه هستند .
تذکر : هر نوع تبلیغ تجاری روی زمین و وسایل آن مثل توپ و تور و پرچم ممنوع می باشد .

قانون دوم :
(( توپ ))
الف – جنس و اندازه
1- کروی است .
2- از چرم یا جنس های مناسب دیگر ساخته می شود .
3- محیط توپ حداکثر 70 سانتی متر و حداقل 68 سانتی متر می باشد .
4- وزن توث حداکثر 450 گرم و حداقل 410 گرم است .
5- فشار توپ در سطح دریا 600 الی 1100 گرم بر سانتی متر مربع .
ب – تعویض توپ ناقص
1- توپ نباید در جریان بازی عوض شود .
2- اگر توپ در جریان بازی ترکید و یا شکل قانونی خود را از دست داد بازی باید با رها کردن توپ از همان محل شروع شود .
3- اگر در جریان بازی نبود باید بازی با همان ضربه شروع مانند اوت یا کرنر یا ضربه دروازه و . . . شروع شود .
ج- نشانه های استاندارد توپ که به تایید فیفا رسیده است
که در مسابقاتی که تحت سرپرستی کنفدراسیون ها و فدراسیونها ملی برگزار می شود توپ می بایست دارای یکی از سه مشخصه زیر باشند که عبارتند از :
هیچ نوع تبلیغ تجاری روی توپ جز آرم بازیها و شرکت تولید کننده توپ نباید روی توپ باشد .

قانون 3 :
(( تعداد بازیکنان ))
هر مسابقه با دو دسته حداکثر 11 نفره انجام می گیرد .
اگر تیمی کمتر از 7 نفر بازیکن داشته باشد مسابقه انجام نمی شود .
در مسابقات تحت سرپرستی فیفا – کنفدراسیون ها و فدراسیونهای ملی حداکثر از 3 بازیکن جانشین می توان استفاده که دو اسامی 7 نفر جانشین را باید معرفی کرد .
جانشین در مسابقات دیگر تا 5 نفر امکان پذیر است و بستگی به قوانین مسابقات دارد حداکثر تعداد تعویض باید قبل از بازی به داور اطلاع داده شود .
در ضربات پنالتی تعویض ممنوع است . استثناء اگر دروازه بان آسیب ببیند و قادر به ادامه بازی نباشد و در صورتی که تیم از حداکثر تعویض مجاز استفاده نکرده باشد می تواند تعویض شود .

نحوه تعویض :
1- اطلاع داور
2- زمانی بازیکن می تواند وارد زمین شود که بازیکن تعویضی که باید خارج شود زمین را ترک کرده باشد سپس تنها با علامت داور اجازه وارد شدن به زمین را دارد .
3- جانشین تنها در توقف بازی می تواند از خط میانی وارد زمین شود
4- زمانی که بازیکن وارد زمین شد تعویض پایان یافته است .
5- بازیکنی که نام او در لیست ذخیره ها نباشد نمی توان تعویض شود .
6- بازیکنی که از زمین خارج شده است از برگه بازیکنان خارج است و دیگر نمی توان به زمین برگردد .
7- کلیه بازیکنان جانشین چه وارد بازی بشوند و یا وارد نشوند تحت اقتدار داور خواهند بود .

تعویض با دروازه بان :
هر یک از بازیکنان می توانند جایشان را با دروازه بان تعویض کنند به شرطی که :
اولاً : قبلاً به داور اطلاع دهند .
ثانیاُ : در توقف بازی تعویض کنند .
تخلفات و تنبیهات :
اگر بازیکن تعویضی و یا جانشین بدون اجازه داور وارد زمین شود :
الف – بازی متوقف می گردد .
ب – به بازیکن اخطار داده می شود و او به خارح از زمین هدایت می شود
ج – بازی بارها کردن توپ از محل توقف آغاز می شود .
اگر بازیکنی جانشین را با دروازه بان بدون اجازه داور عوض کند :
الف – بازی ادامه می کند .
ب – بازیکن مربوطه با کارت زرد اخطار می کیرد .
برای هرگونه نقض مقررات دیگر این قانون – بازیکن با دریافت کارت زرد اخطار می گیرد .
اخطار یا اخراج بازیکنان جانشین :
1- اگر بازیکنی قبل از بازی اخراج شود یک بازیکن تعویضی می تواند جای او را بگیرد و از تعداد تعویض کم خواهد شد .
2- اگر از بازیکنان جانشین اخراج شود چه قبل از بازی و چه در جریان بازی دیگر نمی توان جایگزینی داشته باشد .

قانون چهارم :
(( وسایل بازیکنان ))
وسایل اساسی :
1- پیراهن
2- شورت و اگر از زیر شورتی استفاده می شود باید همرنگ شورت باشد .
3- جوراب ساق بلند
4- گارد ساق ( باید تمام محافظ توسط جوراب پوشیده شود و از جنس لاستیک و جنسهای نرم باشد . )
5- کفش و لباس دروازه بان باید با سایر بازیکنان ، داور و کمک داوران متفاوت باشد بازیکنان نباید از وسایلی استفاده کنند که برای خودشان یا حریف خطرناک باشد مانند زیور آلات .
تخلفات و تنبیهات :
برای هرگونه نقص در این قانون :
الف – بازی متوقف نمی شود .
ب – اگر وسایل بازیکنی نقض دارد باید زمین را ترک کند مگر اینکه بلافاصله خود را اصلاح کند .
ج – بازیکنی که به این منظور از زمین بیرون رفته باشد تنها با اجازه داور و در توقف بازی پس از چک کردن وسایل او می تواند وارد زمین شود .
د- اگر بدون اجازه داور وارد زمین شود اخطار می گیرد .

قانون پنجم :
(( داور ))
هر مسابقه توسط یک داور اداره می شود و او برای اجرای قوانین اقتدار کامل دارد
قدرت و وظایف داور :
1- اجرای قوانین
2- کنترل بازی با همکاری کمک داوران و داور چهارم .
3- از قانونی بودن شرایط توپ و وسایل بازیکنان مطمئن شود .
4- نتیجه بازی – اخطارها – اخراج را یادداشت کند و وقت بازی را بگیرد .
5- اعلام توقف و ختم بازی بدلیل هرگونه نقض مقررات با صلاحدید خود .
6- اعلام توقف ، تعلیق و با ختم بازی برای هر گونه اشکالاتی که درخارج از زمین بازی اتفاق می افتد .
7- توقف بازی و انتقال بازیکنی که به شدت آسیب دیده است به بیرون زمین .
8- اگر آسیب دیدگی جزئی باشد بازی ادامه می یابد تا توپ خارج شود .
9- بازیکنی را که زخمی است بلافاصله به بیرون از زیر زمین بفرستد و تا خونریزی او بند نیامده است اجازه ورود ندهد .
10- آوانتاژ به موقع بدهد اگر در همان لحظه آوانتاژ اثری نداشت بلافاصله خطا را اعلام کند .
11- بازیکنی که در یک لحظه دو خطا انجام می دهد خطای شدید تر او جریمه می شود .
12- برای اخطار و اخراج کردن لزومی ندارد که بازی را متوقف کند می تواند بعد از متوقف شدن توپ به این کار اقدام کند .
13- عمل کردن به نظر کمک داوران در مواردی که خود آنها را ندیده است .
14- مواظب باشید که کسی بدون اجازه او وارد زمین نشود .
15- آغاز مجدد بازی بعد از هر توقف .
16- تهیه گزارش و دادن اطلاعات لازم از موارد انضباطی بازیکنان یا مسئولان تیم و حوادث دیگر چه قبل و چه بعد و چه در جریان بازی .
داور زمانی می تواند نظر خود را عوض کند که به نظر او و کمک داوران تصمیم نادرست بوده و بازی هنوز مجدداً أغاز نشده است ( اگر داور بازی أسیب ببیند و قادر به ادامه بازی نباشد بایستی داور چهارم جایگزین شود.

قانون ششم :
(( کمک داوران ))
دو کمک داور که وظایف آنها تابع تصمیمات داور است برای یک بازی تعیین می شوند آنها باید نشان دهند که :
1- وقتی که توپ از بازی خارج شده است .
2- کدام طرف حق زدن کرنر دروازه یا پرتاب اوت را دارد ؟
3- چه موقع بازیکن در آفساید است ؟
4- موقعی که درخواست تعویض می شود .
5- حوادثی را که خارج زمین از دید داور رخ داده است .
6- کنترل حرکت دروازه بان در هنگام زدن ضربه پنالتی
7- کمک داور می تواند برای رعایت کردن فاصله 15/9 حریف نسبت به توپ وارد زمین شود .

فرمت این مقاله به صورت Word و با قابلیت ویرایش میباشد

تعداد صفحات این مقاله  24  صفحه

پس از پرداخت ، میتوانید مقاله را به صورت انلاین دانلود کنید

دانلود مقاله مقاله ترجمه شده توضیحاتی برای شکاف بین جریان ها و قوانین حسابداری مدیریتی: یک راهکار سازمانی

اختصاصی از فی بوو دانلود مقاله مقاله ترجمه شده توضیحاتی برای شکاف بین جریان ها و قوانین حسابداری مدیریتی: یک راهکار سازمانی دانلود با لینک مستقیم و پر سرعت .

روئی روبالو

چکیده
این یک مطالعه موردی طولی عمیق است که در سازمان بخش عمومی پرتغال انجام شد (خدمات پست ملی پرتغال) که دو ابتکار حسابداری مدیریتی (تهیه حساب جهت مدیران) در آن انجام شد. هدف یکی از این ابتکاران (صورت های درآمد) این بود که نتایج مالی را برای نواحی مختلف در سازمان توضیح دهد، که می تواند آنرا به عناصر اولیه آن تجزیه کند. هدف ابتکار دیگر (شاخص های کارایی کلیدی) این بود که شاخص هایی را برای نمایش کارایی تجاری ارائه دهد. این ابتکارات در عمل استفاده نشدند، که باعث شد من این فرصت را بدست آورم تا شکاف موجود بین جریان ها و قوانین آنها را توضیح دهم. برای انجام اینکار، من این مطالعه را بر مبنای مقالات تغییر حسابداری مدیریتی الهام گرفته از اقتصادی سازمانی قدیمی (OIE) انجام دادم.
این مطالعه با پیروی از استراتژی مقایسه مسائل از چندین تئوری مختلف، به مقالات تغییر حسابداری مدیریتی الهام گرفته OIE توسط فراهم سازی مدارکی کمک میکند که مسائل اعتماد و قدرت باید در آنها بصورت همزمان تحلیل گردد، تا درک ما از این مسئله افزایش یابد که ابتکارات حسابداری مدیریتی چطور در عمل مورد استفاده قرار می گیرند و همچنین مدارکی را فراهم می سازد گکه فشارهای داخلی و خارجی یا عدم وجود آنها را باید از طریق زمان مد نظر قرار داد. این مطالعه همچنین آگاهی های عملی را برای افرادی فراهم می سازد که میخواهند تغییراتی را در تکنیک های حسابداری مدیریتی در یک محیط سازمانی ایجاد کنند.
کلمات کلیدی: ابتکارات حسابداری مدیریتی، قوانین، جریان ها، فرآیند های تغییر، اعتماد، قدرت، مطالعه موردی

مقدمه
مسئله تغییر حسابداری مدیریتی، اینکه چرا و چگونه تکنیک های حسابداری مدیریتی با گذشت زمان و در محیط های سازمانی خاص تکامل پیدا کردند ، توسط مقاله لیگوری و استوکولینی (2012) بررسی شده است. مؤلفان می گویند که محققان تلاش کرده اند تا نتایج مختلف و پیش نیازهای تغییر را توسط مد نظر قرار دادن ابعاد نهادی سازمان ها و محیط آنها توضیح دهند. برای انجام اینکار، آنها اغلب از سه تئوری سازمانی استفاده میکنند: اقتصاد سازمانی جدید (NIE)، جامعه شناسی سازمانی جدید (NIS)، و اقتصاد سازمانی قدیمی (OIE). آنچه که همه این تئوری ها بصورت مشترک دارند این فرضیه است که رفتار اقتصادی توسط سازمان ها تشکیل می گردد و بحث قوی و مداومی در مورد فرضیات اساسی اقتصاد نئو کلایسک وجود دارد که مربوط به عاملان به حداکثر رسانی سود و تعادل اقتصادی است. البته تفاوت هایی بین این سه تئوری سازمانی وجود دارد. در محتوای حسابداری مدیریتی، NIEو NIS برای توضیح این مسئله بکار می روند که فشارهای خارجی چطور تکنیک های حسابداری مدیریتی را شکل میدهند. بر خلاف NIE و NIS که به فشارهای خارجی و محدودیت ها از یک دیدگاه بزرگ نگاه میکنند، OIE آنها را از دیدگاه میان-سازمانی نگاه میکند. آگاهی های OIE برای توضیح این مسئله بکار می رود که تکنیک های حسابداری مدیریتی چطور در یک سازمان با گذشت زمان تکامل پیدا میکنند و چرا به این شیوه تکامل پیدا میکنند.
برنز و اسکاپن (2000)، OIE را برای مفهوم سازی تغییر حسابداری مدیریتی اعمال کردند. این مؤلفان چارچوبی را برای توضیح این مسئله پیشنهاد کردند که چرا تکنیک های حسابداری مدیریتی در سازمان ها تغییر میکند. چارچوب آنها مربوط به اهمیت جریان ها و قوانین داخلی در شکل گیری فرآیند های تغییر حسابداری مدیریتی است. از زمان انتشار چارچوب برنز و اسکاپن (2000)، محققان دیگری نیز آگاهی هایی را در مورد OIE برای توضیح این فرآیند ها بدست آورده اند. بنابراین آگاهی های بدست آمده از مقالات تغییر حسابداری مدیریتی OIE الهام گرفته شده به نظر می رسد که برای توضیح شکاف موجود بین جریان ها و قوانین حسابداری مدیریتی در یک محیط سازمانی خاص مناسب باشد.
عامل نزدیک به تغییر در تکنیک های حسابداری مدیریتی، اجرای ابتکارات حسابداری مدیریتی است. این ابتکارات اغلب با تکنیک های حسابداری مدیریتی معاصر مانند هزینه یابی فعالیت-مبنا و برگه امتیازات متعادل شده همراه هستند، وقتی که در یک سازمان خاص برای اولین بار اجرا می گردند. بورن، ملنیک، بیتیتسی، پلاتز و اندرسین (2013) بیان میکنند که سنجش های حسابداری سنتی تا حد زیادی توسط شاخص های کارایی کلیدی جایگزین شده اند که بر جنبه های مالی و غیرمالی تمرکز دارند. در این مقاله، تکنیک های حسابداری مدیریتی بصورت ابتکارات دیده می شوند، زمانیکه آنها برای اولین بار اجرا می شوند و بنابراین بصورت یک راهکار جدید و توسط اعضای سازمانی اجرا می شوند.
دو ابتکار حسابداری مدیریتی در یک سازمان بخش عمومی بزرگ در پرتغال (خدمات پست ملی پرتغال) انجام شد. هدف یکی از ابتکارات با نام صورت های درآمد(IS)این بود که نتایج مالی را برای نواحی مختلف در سازمان نشان دهد. هدف ابتکار دیگر با نام شاخص های کارایی کلیدی (KPI) این بود که شاخص هایی برای نمایش کارایی تجارت ایجاد کند. این ابتکارات سطح قابل قبولی از پایداری را برای تضمین تولید منظم اطلاعات ماهیانه بصورت برنامه ریزی شده ایجاد نکردند. مطابق چارچوب مطالعه برنز و اسکاپن (2000) من باید بگویم که شکافی بین قوانین وجود داشت که شامل جریان ها و تکنیک های حسابداری مدیریتی مطلوب جدید بود، که تکنیک های مورد کاربرد حسابداری مدیریتی جدید را معرفی میکردند. این مسئله این فرصت را به من داد که شکاف موجود بین جریان ها و قوانین مربوط به IS و KPI از یک راهکار سازماتی را بر مبنای چارچوب مطالعه برنز و اسکاپن (2000) توضیح دهم، که شامل توسعه های آن بعلت پتانسیل آن برای توضیح فرآیند های مداوم تغییر حسابداری مدیریتی در سازمان ها می باشد. برای مطالعه دلایل این شکاف، من مطالعه موردی طولی عمیقی را انجام داد.
بعلاوه، تعدادی از محققان بیان کرده اند که مسائل مربوط به تئوری های دیگر می تواند چارچوب برنز و اسکاپن (2000) را در توضیح فرآیند های مداوم تغییر حسابداری مدیریتی غنی سازد. البته آنها عمدتاً مسائل مربوط به یک تئوری خاص را اضافه می کنند. این مطالعه با پیروی از استراتژی مقایسه مسائل با هم از چند تئوری، میخواهد که توسط فراهم سازی مدارکی که مسائل اعتماد و قدرت باید بصورت همزمان تحلیل گردند به مقالات تغییر حسابداری مدیریتی الهام گرفته از OIE کمک کند، تا درک ما از این مسئله را توسعه دهد که ابتکارات حسابداری مدیریتی چطور در عمل مورد استفاده قرار می گیرند، و همچنین توسط فراهم سازی مدارکی که فشارهای خارجی و داخلی یا عدم وجود آنها را چطور باید در طول زمان مد نظر قرار داد.
ادامه این مقاله بدین شرح می باشد: بخش بعدی چارچوب تئوری را معرفی میکند که راهنمای مطالعه است و پس از آن بخش چارچوب تئوری، را داریم که محیط موردی و تکنیک های حسابداری مدیریتی را توصیف میکند. سپس بخش روش تحقیق، روش تحقیق را توصیف میکند و بخش نتایج نیز نتایج مطالعه را معرفی میکند. بجث نتایج در بخش "بحث" و سپس نتیجه گیری ها بیان می گردد.
چارچوب تئوری
در سالهای اخیر محققان انواع مختلفی از تئوری های سازمانی را اعمال کرده اند تا در مورد تغییر حسابداری مدیریتی اطلاعاتی بدست آورند. همانطور که لیگوی و استکولینی (2012) می گویند، اغلب از سه نوع تئوری سازمانی در مقالات تغییر حسابداری مدیریتی استفاده می گردد: اقتصاد سازمانی جدید (NIE)، جامعه شناسی سازمانی جدید (NIS)، و اقتصاد سازمانی قدیمی (OIE). مهم است که جنبه های اصلی هر یک از آنها را توضیح دهیم تا مشخص شود که چرا من در این مقاله یک راهکار سازمانی را بر مبنای چارچوب برنز و اسکاپن (2000) اتخاذ کرده ایم که شامل توسعه های آن نیز می باشد.
راهکار سازمانی
NIE مربوط به ساختارهای مورد استفاده در تراکنش های اقتصادی دولیت است و شامل دامنه وسیعی از تئوری های فرعی می باشد که در فرضیه جذب و ارائه اولویت های غیر متغیر به افراد مشترک هستند، و بنابراین برای توضیح بصورت برون زاد هستند. راتر فورد (1996) می گوید که اغلب مطالعات در NIE از تئوری اقتصادی نئو کلاسیک ناشی می گردد. با اینکه NIE ایده عقلانیت بیان شده توسط اقتصاد دانان نئو کلاسیک را رد میکند، با اینحال ایده سیمون (1959) در مورد عقلانیت محدود را می پذیرد. این بدین معناست که تصمیم گیری را بصورت محدود در نظر می گیرد، و بیان میکند که تصمیم گیرندگان نمی توانند همه عواملی را مدیریت کنند که دارای روابط متقابل با تصمیم گرفته شده هستند. NIE در اصول مبنایی خود، توصعه ای از تئوری نئو کلاسیک است.
برعکس، OIE و NIS این ایده را رد می کنند که افراد می توانند بصورت عاقلانه یک کاربرد را بهینه سازی کنند اما برخلاف NIE ، آنها اهمیت فرهنگ و جامعه را نیز در تحلیل خود شامل می سازند. تفاوت های بین OIE و NIS زیاد نیست. با اینکه NIS مربوط به سازمان ها در محیط سازمانی است که ساختارها و سیستم را شکل میدهند، اما OIE مربوط به سازمان هایی است که اعمال و افکار عاملان انسانی فردی را شکل میدهند.
NIS توسط محققان اعمال شده است تا توضیح دهد که چرا بعضی از سازمان هایی که در محیط های سازمانی بالا قرار دارند شبیه به هم هستند. مطابق تئوری NIS ، سازمان ها از ساختارهای رسمی و راهکارهایی پیروی میکنند که در محیط اجتماعی و فرهنگی خود دارای ارزش هستند تا مشروعیت خود را بدست آورند و از منابعی حفاظت کنند که برای بقای خود ضروری هستند. این جستجو برای مشروعیت و منابع، سازمان ها را وا می دارد که رسمی ترین ساختارها و راهکارهایی را اتخاذ کنند که در محیط اجتماعی و فرهنگی خود پراکنده شده اند. برای انجام اینکار، آنها بصورت هم شکل در می آیند. با اینکه محققان NIS هم شکل بودن رقابتی را انکار نمی کنند، اما آنها بر روی سه نوع هم شکلی سازمانی متمرکز هستند (اجباری، تقلیدی و هنجاری) تا بر ابعاد اجتماعی و سیاسی تأکید کنند که سازمان ها در داخل آنها متناسب می گردند.
NIS از لحاظ محتوای حسابداری توسط محققان برای مطالعه این مسئله بکار رفته است که تکنیک های حسابداری چطور با فشارهای خارجی مطابقت دارند و اینکه اطلاعات حسابداری چطور بعضی اوقات بصورت رسمی استفاده می گردد. این نوع تحقیق از آغاز کار عمدتاً در بخش عمومی اجرا شده است. استفاده رسمی از اطلاعات حسابداری تا حد زیادی توسط محققان NIS تحت مفهوم "جفت سازی سست" بررسی شده است، که زمانی رخ میدهد که تکنیک های کاری واقعی روزانه از ساختارها و راهکارهای رسمی معرفی شده برای برآورده سازی شرایط مورد نیاز سازمانی استفاده نکنند. NIS نیز مانند NIE بر روی فشارهای خارجی تمرکز دارد که دارای پتانسیل موجود برای شکل دهی تکنیک ها و ساختارهای سازمانی می باشد که شامل تکنیک های حسابداری مدیریتی است. اگر فردی بخواهد درک کند که چه چیزی تکنیک های حسابداری مدیریتی را در یک سازمان شکل میدهد، باقی ماندن در سطح NIS برای او کافی نخواهد بود. او باید به داخل هسته سازمان برود و مطالعه کند که تکنیک های حسابداری مدیریتی چطور در داخل آن شکل میگیرند. بنابراین یکی از انتقادات اصلی در مورد تئوری NIS ، نادیده گرفتن عوامل مسان-سازمانی توسط آن می باشد. در این مورد، آگاهی های تئوری OIE خیلی مفید می باشد. یک ویژگی مهم OIE ملاحظات آن از سیستم های اقتصادی از دیدگاه تکاملی است.
محققان OIE بر تکامل، تغییر و مسائل عملی متمرکز هستند. این راهکار به ما این امکان را میدهد تا به موسسه هایی نگاه کنیم که بر زندگی داخلی سازمان ها تأثیر می گذارند و بطور کامل فشارهای داخلی و محدودیت هایی را بررسی میکنند که بر روی تغییر نهادی سازمان تأثیر می گذارند. OIE بر خلاف NIE و NIS ، دیدگاه بزرگ و کلی دارد. بنابراین آگاهی های OIE زمانی سودمند هستند که ما بخواهیم توضیح دهیم که تکنیک های حسابداری مدیریتی چطور در یک سازمان با گذشت زمان تکامل پیدا میکنند و اینکه آنها چرا به شیوه خاصی تکامل پیدا میکنند.
راهکار OIE در محتوای حسابداری مدیریتی ، از تئوری های سازمانی دیگر جدید تر است. این راهکار برای اولین بار در دهه 1990 اعمال شد. از زمان انتشار چارچوب برنز و اسکاپن (2000) ، محققان زیاد دیگری آگاهی هایی را از OIE بدست آورده اند تا فرآیند های تغییر حسابداری مدیریتی را توضیح دهند.
برنز و اسکاپن (2000) بر مبنای تحقیق خود در مورد آگاهی های OIE ، یک چارچوب سازمانی (قدیمی) را ارائه دادند تا فرآیند های میان سازمانی تغییر حسابداری مدیریتی را مطالعه کنند. این چارچوب خصوصاً در مطالعاتی مؤثر است که در آنها، قدرت، سیاست، و منافع برای توضیح فرآیند های مداوم تغییر حسابداری مهم هستند. در بخش بعدی من مفاهیم اصلی این چارچوب را توضیح میدهم.
چارچوب برنز و اسکاپن
چارچوب برنز و اسکاپن (2000) مربوط به مطالعه فرآیند های میان سازمانی تغییر حسابداری مدیریتی است که خصوصاً آگاهی هایی را از مطالعات نلسون و وینتر (1982) ، و بارلی و تولبرت (1997) بدست می آورد. این چارچوب توضیح میدهد که سازمان ها چطور می توانند پدیدار شوند و اعمال را در فرآیند مداوم از طریق زمان شکل دهند.
این چارچوب بر مبنای سه مفهوم اصلی است: قوانین، جریان ها و سازمان ها. همانطور که مطالعه برنز و اسکاپن (2000) نشان میدهد، قوانین بیانیه های رسمی راهکارها هستند، درحالیکه جریان ها راهکارهایی هستند که در واقع مورد استفاده قرار می گیرند. در محتوای حسابداری مدیریتی ، قوانین باید شامل سیستم های حسابداری مدیریت رسمی موجود باشند، و جریان ها باید بصورت تکنیک های مورد استفاده حسابداری مدیریتی در نظر گرفته شوند. برنز و اسکاپن (2000) همچنین بیان میکند که سازمان ها شامل فرضیات بدیهی مشترک می باشند که اعمال عاملان منفرد را شکل میدهند. این سه مفهوم با هم مرتبط هستند. بعضی از قوانین بصورت جریان در می آیند و بعضی از جریان ها نیز بصورت قانون در می آیند. بعلاوه، بعضی از جریان ها می توانند به سازمان تبدیل شوند. باید خاطر نشان کنم که درجه انتزاع این مفاهیم تئوری از قوانین به جریان ها و از جریان ها به سازمان ها توسعه پیدا میکند.
در تطابق با این چارچوب، ارتباطی بین سازمان ها وجود دارد و اعمال روزانه توسط اعضای سازمان انجام می شود. هر دوی این قلمروها نتیجه فرآیند تراکمی تغییر در سراسر زمان هستند. رابطه بین این دو قلمرو از طریق قوانین و جریان ها ایجاد می گردد. سازمان ها در لحظه خاصی از زمان بر روی اعمال تأثیر می گذارند، که توضیح میدهد که پیکان های a و b بصورت عمودی نشان داده می شوند. اعمال عاملان شامل در فرآیند های تغییر، به مرور زمان سازمان هایی را توسط ایجاد جریان ها و قوانین تولید یا بازتولید می کنند. این تأثیر اعمال بر روی سازمان ها از طریق پیکان های مایل c و d نشان داده می شود. باید گفته شود که فرآیند های تغییر در سطح سازمانی در مقایسه با فرآیند های تغییر در سطح عمل، نیازمند دوره های طولانی تری از زمان است. بنابراین شیب پیکان d به اندازه پیکان c تند نمی باشد.
این چارچوب حسابداری مدیریتی را بصورت یک سری از قوانین و جریان ها نشان میدهد که میتوان آنها را در سازمان ها جریان سازی و نهادینه کرد. این بدین معنا نیست که تکنیک های حسابداری مدیریتی تغییر نخواهد کرد. در حقیقت قوانین و جریان ها با گذشت زمان بصورت عمدی یا غیر عمدی تغییر پیدا میکنند.

شکل 1 – چارچوب برنز و اسکاپن

بعلاوه، در یک سازمان فقط قوانین و جریان های حسابداری وجود ندارد، بلکه قوانین و جریان های سازمانی دیگر نیز وجود دارد که بر روی قوانین و جریان های حسابداری تأثیر می گذارند و تحت تأثیر آنها نیز قرار می گیرند. در مرکزیت این مسئله، این ایده وجود دارد که قوانین و جریان های حسابداری و غیر حسابداری، با هم اعضای سازمانی را قادر می سازند تا از اعمال خود و روابط متقابل خود با اعضای دیگر سازمان سر در بیاورند. بعلاوه، قوانین و جریان ها دارای این پتانسیل هستند که خصوصیات سازمانی را در طول زمان و فضا انتقال دهند. و در نهایت، وقتی که قوانین و جریان ها بطور گسترده در بین اعضای سازمانی به اشتراک گذاشته می شوند، پتانسیل آنها برای ایجاد مغایرت در سازمان کاهش می یابد.
مطابق مطالعه برنز و اسکاپن (2000) ، سازمان ها و تغییری که با جریان های ایجاد شده سازگار است را می توان بصورت آسان تری اجرا کرد، در مقایسه با آنچه که شیوه انجام چیزها را تغییر میدهد. بنابراین اجرای تکنیک های حسابداری مدیریتی جدید را می توان با توجه به ادراک اعضای سازمانی قبول یا رد کرد که تحت تأثیر تکنیک ها قرار می گیرد. برای اجتناب از ایجاد مغایرت، مدیریت تغییر نیازمند دانش عمیقی در مورد محتوای سازمانی است که فرآیند های تغییر در آن انجام می شود.
محدودیت ها و توسعه های چارجوب برنز و اسکاپن
چارچوب برنز و اسکاپن برای مطالعه فرآیند های تغییر در سازمان های فردی مورد استفاده قرار گرفته است و عمدتاً برای مطالعه مقاومت نسبت به تغییر یا تطابق با تغییر مورد استفاده قرار گرفته است. این چارچوب سطح کوچکی از تحلیل را اتخاذ میکند که بر محتواهای میان-سازمانی تمرکز دارد و توجه کمی به تأثیرات خارجی دارد که توسط محققان NIS بصورت گسترده بررسی شده است. این بدین معنا نیست که چارچوب برنز و اسکاپن (2000) تأثیرات خارجی را تشخیص نمی دهد بلکه تشخیص میدهد که تأثیرات خارجی وداخلی بر روی فرآیند های تغییر حسابداری مدیریتی وجود دارد اما توجه زیادی را به مورد دوم اختصاص نداده است.
پس عجیب نمی باشد که مطالعه تأثیرات خارجی بر روی سازمان ها در بیشتر مطالعاتی که از چارچوب برنز و اسکاپن (2000) استفاده کرده اند نادیده گرفته است. یک استثناء مطالعه نور-آزیا و اسکاپن (2007) می باشد که روابط متقابل بین مؤسسات داخلی و خارجی را در شکل دهی فرآیند های تغییر حسابداری مدیریتی بررسی کردند. این مطالعه موقعیتی از تنش های داخلی را در شرکت عمومی مالزی بصورت نتیجه ای از مغایرت موجود بین مؤسسات داخلی و خارجی توصیف میکند. تین مغایرت باعث عدم وجود اعتماد بین حسابداران و مدیریان کاربردی میگردد. ریبرو و اسکاپن (2006) با تشخیص اهمیت سازمان های واقع در محیط سطح کوچک، مکمل های بین تأثیرات سازمانی داخلی و خارجی را بررسی کردند. آنها گفتند که مد نظر قرار دادن هر دو تئوری، آگاهی های جامع تری را در مورد فرآیند های تغییر حسابداری مدیریتی ایجاد میکند ، که شامل هر دو فرآیند منجر به معرفی ابتکارات حسابداری مدیریتی و فرآیند های بعدی شامل در اجرا و/یا مقاومت نسبت به این ابتکارات می باشد.
اعتماد نیز مسئله دیگری است که اهمیت آن در هنگام مطالعه تغییر حسابداری مدیریتی شناسایی شده است. در حقیقت، مفهوم اعتماد در روابط میان-سازمانی در مقالات حسابداری مدیریتی مورد تحقیق قرار گرفته است. مطالعه بوسکو و همکارانش (2006) بررسی کرده است که فرآیند ایجاد اعتماد به حسابداران چطور معرفی تکنیک های حسابداری جدید را در یک شرکت ایتالیایی پس از اکتساب آن توسط شرکت چند ملیتی جنرال الکتریک تسهیل میکند. بر خلاف عدم اعتماد به حسابداران مشاهده شده توسط نور-آزیا و اسکاپن (2007)، بوسکو و همکارانش (2006) موقعیتی را گزارش میدهند که مدیران به حسابداران خود اعتماد کرده بودند تا تکنیک های حسابداری جدیدی را معرفی کنند. با گذشت زمان، این تکنیک های حسابداری از سوی مدیران عملیاتی بصورت سیستم های مهارت مشاهده شده اند. اینکار اعتماد مدیران به حسابداران را تقویت کرده است.
بررسی مسائل قدرت، آگاهی های عمیق تری را در فرآیند های تغییر حسابداری مدیریتی ایجاد میکند. این مسائل توسط بعضی از محققان حسابداری مدیریتی الهام گرفته از OIE بررسی شده اند. برنز (2000) با توجه به چهار بعد قدرت هاردی (1996)، بر قدرت این موارد تأکید میکند: 1- منابع، 2- تصمیم گیری، و 3- معانی. بعد چهارم قدرت سیستم است که در راهکار OIE بعنوان قدرت سازمان ها تفسیر می گردد.
ریبرو و اسکاپن (2004) مسائل قدرت را نیز بررسی کردند. آنها در انجام اینکار محدودیت مهمی از چارچوب برنز و اسکاپن (2000) را شناسایی کردند. آنها با بدست آوردن مدارکی از مطالعه انجام شده در یک شرکت پرتغالی، این ایده را مورد سوال قرار دادند که فرضیات بدیهی در سطح شناختی قرار دارند. در حقیقت، در این شرکت پرتغالی، قوانین بصورت مشروط وضع شده بودند نه بصورت بدیهی. بنابراین این مورد توضیح میدهد که قوانین و جریان های را نیز می توان بصورت مشروط بیان کرد.
و در نهایت اینکه مسائل نمایندگی و فرآیند های نهاد سازی، حوزه هایی هستند که در مطالعات OIE تغییر حسابداری مدیریتی نادیده گرفته شده اند. در بیشتر مطالعات حسابداری مدیریتی الهام گرفته از OIE مشخص شده ایت که تغییرات سازمانی چطور رخ میدهد. این مطالعات قادر بوده اند که نشان دهند که فرآیند های تغییر حسابداری چطور رخ میدهند. البته آنها در توضیح این مسئله قابلیت کمتری داشته اند که کی، چرا و چطور معرفی سیستم های جدید در یک سازمان در وحله اول رخ میدهد. در بعضی از مطالعات سازمانی، با در نظر گرفتن فشارهای خارجی، و یا با مدارهای قدرت می توان بر این شرایط غلبه کرد. چه توضیحاتی را می توان در شرایطی بیان کرد که عاملان در مؤسسات میان سازمانی ادغام شده اند؟ سئو و کرید (2002) با توجه به مطالعه بنسون (1977) بیان میکنند که انواع مختلف تناقض در داخل سیستم های اجتماعی و در بین آنها ایجاد می گردد و اینکه اینها می توانند عاملان اجتماعی ادغام شده را در عاملان تغییر ادغام کنند. همچنین، آنها ممکن است فرآیند های تغییر بعدی را ممکن سازند و آنرا تقویت کنند. در محتوای حسابداری، مثالی از این نوع مطالعه، برنز و بلادوینسو داتیر (2005) است. آنها با توجه به ایده های تناقض پیشنهاد شده توسط سئو و کرید (2002) بر عدم تطابق در تقسیم بندی یک سازمان چند ملیتی تأکید کردند. آنها عدم تطابق هایی را نشان دادند که درگاه هایی را برای تغییر نقش حسابدارها و همچنین عدم تطابق های دیگر در سراسر فرآیند تغییر ایجاد میکرد.
بطور کلی تعدادی از محققان بیان کرده اند که مسائل مربوط به تئوری های دیگر می توانند چارجوب برنز و اسکاپن (2000) را غنی سازند. البته این محققان عمدتاً مسائلی را از یک تئوری خاص اضافه کرده اند. به نظر سودمند می رسد که استراتژی مقایسه مسائل چندین تئوری را دنبال کنیم تا فرآیند های تغییر حسابداری مدیریتی را توضیح دهیم. بنابراین برای بدست آوردن پیچیدگی و غنی بودن فرآیند های تغییر حسابداری مدیریتی در اداره پست، من این استراتژی را دنبال کردم.
محیط مورد و تکنیک های حسابداری مدیریتی
شرکت پست یک سازمان بخش عمومی در پرتغال است که در چهار بازار فعالیت دارد: 1- پست، 2- بسته ها و پست پیشتاز، 3- خدمات مالی، و 4- داده ها و اسناد. پست مهمترین بازار آن محسوب می شود و بسته ها و پست پیشتاز خدمات مهم دوم آن هستند. پست بخاطر نتیجه تغییرات مهمی که در بخش پست رخ میدهند با رقابت رو به رشدی روبرو شده است. مهمترین آنها فرآیند مدام قانون زدایی لسا که در سال 2000 آغاز شد. تغییر مهم دیگری در بخش پست، تکنولوژی های جدید است، چون شکل های جدید ارتباط مانند ایمیل و اینترنت جایگزین پست می گردد. بنابراین محصولات و خدمات جدید در حیطه تکنولوژیکی پست توسعه یافته اند (مانند پست ترکیبی، گواهی دیجیتالی، خدمات الکترونیکی دولتی، لجستیک الکترونیکی ، و پست ترکیبی بازگشتی) که اعضا و مدیران را از برای بحث در مورد مزایای بالقوه بهبود تکنیک های حسابداری مدیریتی موجود ترغیب میکند.
چون پست یک سازمان بخش عمومی است، این دولت پرتغال است که هیئت آنرا هر 3 سال یکبار انتخاب میکند. ترکیب هیئت ها معمولاً نشاندهنده جهت گیری سیاسی دولت است. بنابراین مدیرین پست توسط بعضی ناپایداری های مدیریت توصیف می گردد، که بر روی استراتژی تجاری آن تأثیر داشته است و منجر به تغییرات زیادی در ساختار سازمانی آن گشته است. در دوره این مطالعه پست حداقل دو ساختار سازمانی مختلف را در هر سال اقتصادی تجربه کرده است. البته همه این ساختارهای سازمانی دارای عنصر مشترکی هستند. آنها در سه حیطه اصلی سازماندهی شده اند: تجارت، مؤسسه اقتصادی و حیطه های مشترک. بعلاوه، تغییرات عمدتاً در حیطه تجاری رخ میدهد.
خدمات پستی ملی پرتغال که یک سازمانی قدیمی بخش عمومی است با رقابت زیاد و خصوصی سازی روبرو شده است و تا حدودی تحت تأثیر عوامل سازمانی در سطح های کوچک و بزرگ قرار گرفته است.
پست با توجه به تکنیک های حسابداری مدیریتی ، دارای یک سیستم اطلاعات اجرایی است که اطلاعات تجاری رسمی مربوط به هزینه ها، سرمایه گذاری ها، فروش ها و منابع انسانی را فراهم می سازد. این اطلاعات تحت دیدگاه های مختلف مانند دوره های زمانی، مراکز هزینه، خانواده محصولات، حیطه های پروژه و حیطه های سازمانیموجود است. اطلاعات بر اساس دوره ماهیانه بروزرسانی می گردد.EISبصورت آنلاین عمل میکند واطلاعات بالا را برای حدود 300 هزار نفر در اداره پست فراهم می سازد و گزارش چاپ شده ای را به مدیران تحویل میدهد که شامل ارقام واقعی و ارقام برنامه ریزی شده و همچنین واریانس ها است.
EIS سیستم حسابداری مدیریتی اصلی بوده است که شامل کل سازمان می باشد. در نتیجه، فراهم کننده اصلی اطلاعات برای کنترل ملاقات های ماهیانه است که هیئت و مدیران رده اول در آن شرکت می کنند. البته سیستم های حسابداری مدیریتی دیگری نیز در پست وجود دارد (مانند کنترل بودجه و سیستم های کنترل برنامه فعالیت) که با EIS مرتبط هستند. در حقیقت، این سیستم تا حد زیادی به دو سیستم دیگر و سیستم های اطلاعات مدیریتی دیگر وابسته است.
برنامه فعالیت سالیانه و بودجه از عناصر کلیدی فرآیند کنترل به شمار می آیند. در ملاقات های کنترل اعداد جاری با ارقام بودجه ای و ارقام سالهای قبل بر اساس دوره های ماهیانه مقایسه می شدند. بعلاوه این ملاقات ها شامل تحلیل آنچه نیز بودند که بر حسب ابتکارات برنامه ریزی شده و سطوح سرمایه گذاری انجام می شدند.
یک سیستم حسابداری هزینه نیز و جود دارد که از روش هزینه کامل در محاسبه هزینه ها مطابق با محصولات و مطابق با چهار فعالیت اصلی پیروی میکند که دریافت، طبقه بندی، انتقال و تحویل هستند. همچنین برای هر محصول، حاشیه های مزایا میز ایجاد می گردد. این اطلاعات هر سه ماه یکبار توسط یک کاربرد مستقل ارائه می گردد که مستقیماً با EIS مرتبط نیست. هر شش ماه یکبار پست اطلاعات آماده شده توسط تنظیم کننده و سیستم حسابداری هزینه های خود را می فرستد.
در سال 2003، دو ابتکار حسابداری مدیریتی توسط مدیران PCO اجرا شد که مسئول هر دو ابتکار بودند. این ابتکارات IS و KPI نام دارند. هدف این ابتکارات حسابداری مدیریتی در برنامه PCO برای توسعه پروژه های IS و KPI بیان شده بود، که بصورت رسمی با همه حیطه های سازمای دیگر پست در ژانویه 2003 مرتبط بودند. در این طرح بیان شده بود که IS صورت های درآمد ماهیانه را توسط حیطه سازمانی حتی برای سطوح پایین تر ساختار سازمانی فراهم می سازد، که صورت هایی هستند که شامل یک مدل قیمت گذاری داخلی است و اینکه KPI یک سری شاخص های کارایی کلیدی را توسط حیطه سازمانی بر اساس دوره های ماهیانه فراهم می سازد، بنابراین اینکار به هیئت امکان می دهد که اجرای اهداف استراتژیکی پست را بررسی کند. PCO اجرا شده در IS برای افزایش پاسخگویی حیطه های سازمانی عمدتاً بر حوزه های تجاری تمرکز میکنند. همچنین، PCO ، KPI بر مبنای عقلانیت فهرست امتیاز متعادل شده را اجرا کرد که توسط یکی از مدیران آن توضیح داده شده است. عقلانیت پشت KPI با عقلانیت فهرست امتیاز متعادل شده یکسان است. ما چهار دیدگاه را بیان کردیم: مالی، بازار/مشتری، منابع، و فرآیند/کیفیت خدمات. سپس برای تجارت پست جهانی، ما اهداف هر یک از این دیدگاه ها را بیان کردیم. سپس بیان کردیم که از دیدگاه پست کدام شاخص ها این اهداف را اندازه گیری میکنند.
PCO ، IS و KPIرا در پست اجرا کرد. البته این ابتکارات حسابداری مدیریتی به سطح قابل قبولی از پایداری برای تضمین تولید منظم ماهیانه اطلاعات بصورت برنامه ریزی شده نرسیدند. مطابق چارچوب برنز و اسکاپن (2000) ، شکافی بین جریان ها و قوانین وجود دارد.
روش تحقیق
برای توضیح اینکه چرا شکافی بین اهداف دو ابتکار حسابداری مدیریتی اجرا شده و کاربرد آنها در عمل در پست وجود دارد، مطالعه موردی طولی عمیقی برای درک و توضیح عمیق این مسئله انجام شد که چرا IS و KPI در عمل به شیوه هایی استفاده نمی شدند که برنامه ریزی شده بودند. در حقیقت، مطالعات موردی برای مطالعه پدیده های معاصر و پیچیده در حسابداری مدیریتی پیشنهاد می گردد.
من در سال 2003 به اداره پست رفتم و در آن زمان IS و KPI هر دو اجرا میشدند. من اهداف این ابتکارات حسابداری مدیریتی، شیوه ای که از سال 2003 تا 2005 توسط مدیران پست استفاده می شدند، و دلایل شکاف بین قوانین و جریان های عر ابتکار حسابداری مدیریتی را تحلیل کردم و همچنین اینکه مدیران PCO چطور این شکاف را مدیریت کرده بودند.
برای توضیح شکاف بین جریان ها و قوانین IS و KPI من داده های ثبت شده زیادی را تحلیل کردم که توسط مدیران PCO فراهم شده بود. اسناد اساسی شامل: طرح PCO برای توسعه پروژه های IS و KPI ، مواد معرفی در مورد IS و KPI فراهم شده توسط PCO برای حیطه های سازمانی دگیر و هیئت، خروجی فراهم شده توسط IS و KPI ، گزارشات داخلی مربوط به تفسیر خروجی های IS و KPI و مشکلات PCO در تولید این خروجی ها. داده های ثبت شده و مصاحبه ها با هم این امکان را به من دادند تتا پروفایلی از دیدگاه های مدیران PCO با توجه به شکاف موجود بین جریان ها و قوانین IS و KPI بسازم.
برای ایجاد پروفایلی از دیدگاه ها و مدیران از حیطه های سازمانی دیگر پست مربوط به IS و KPI ، من 14 مصاحبه رو در رو با مدیران رده اول و رده دوم از هفت حیطه سازمانی مختلف انجام دادم: عملیات، تجاری، بازاریابی، کیفیت و توسعه، منابع انسانی، سیستم های اطلاعات، و مالی. میانگین طول هر مصاحبه دو ساعت بود.
فرآیند مصاحبه بصورت تکرار شونده بود، از این لحاظ که هر مصاحبه جدید با پیروی از بازبینی داده های جمع آوری شده از مصاحبه های قبلی ترتیب داده می شد. اگرچه مصاحبه ها نیمه ساختاربندی شده بودند، با اینحال مصاحبه شونده ها ترغیب می شدند که همه تلاش خود را بری پدیداری دیدگاه های جدید نشان دهند.
نوشته های کوتاهی در حین و پس از هر مصاحبه آماده شد. این اطلاعات از بعضی از مشاهدات تجلی های نمایی، لحن صدا، ژست و دوره خاموشی گلچین شده بود. بعلاوه بعضی از مصاحبه شونده ها اطلاعات اضافی در اختیار ما قرار دادند وقتی که ضبط کننده صدا را خاموش کردیم. در سراسر دوره مطالعه میدانی من ارتباط غیر رسمی با بعضی از مصاحبه شونده ها داشتم. هیچ تناقض آشکاری بین مصاحبه ها و داده های ثبت شده موجود یافته نشد.
تحلیل داده ها در این تحقیق بصورت فرآیند متقابل بود. این کار در مراحل مختلفی انجام شد. اول اینکه داده ها از مصاحبه ها جمع آوری شدند. و سپس طبقاتی مطابق با هر ابتکار تشکیل شد. دوم اینکه، این داده ها سازماندهی شدند و در جداولی نشان داده شدند تا الگو های داخل آنها مشخص گردد. در آخر هم نتیجه گیری ها بیان و تأیید شدند.
نتایج
در دوره مطالعه IS و KPI اطلاعاتی را در هر سال یکبار فراهم می ساختند. تکرار سالیانه توسط مدیران عملیاتی در پست ارزشمند شناخته نمی شد. این مسئله توسط مدیران از حیطه های تجاری تأکید می گردد و توسط یکی از مدیران حیطه تجاری توضیح داده می شود: بعنوان یک قانون، آنها نباید بر مبنای دوره های سالیانه باشند. آنها باید در شکل های معینی ارائه شوند ... من نمی گویم باید بر اساس دوره های روزانه باشد اما حداقل باید بر مبنای ماهیانه باشد. برای مثال امروز کار من چه ارتباطی با شاخص های کارایی کلیدی مختلف داشت که توسط کاربرد در چهار دیدگاه در نظر گرفته شده اند. مدیران عملیاتی بر اهمیت اطلاعات شامل شده توسط IS و KPI تأکید داشتند. در غیر اینصورت مطابق گفته آنها آنها نمی توانند تصمیمات زمان بندی شده ای برای تغییر زمینه عمل بگیرند. یک مدیر از حیطه تجاری دیگری می گوید: اگر مقیاس زمانی کوتاه تر باشد، ما قادر خواهیم بود که پیگیری کنیم که منطقه چطور عمل میکند و متعاقب با آن تغییراتی را ایجاد کنیم. داشتن یک انتشار برای شاخص های کارایی کلدی امکان ایجاد اصلاحات را ایجاد نمیکند.
همچنین خروجی های IS و KPI در یک طرح ساختار سازمانی اعلام شده اند که در زمان آماده سازی اطلاعات موجود بودند اما دیگر وجود ندارند. بنابراین پاسخگویی مدیران بعلت تغییر در ساختار سازمانی تغییر پیدا کرده است. یکی از مدیران PCO در هنگام صحبت کردن در مورد IS می گوید: ... وقتی که خروجی های IS تحویل داده می شوند، مردم فعالیت های خود را در ساختار سازمانی جدید مدیریت می کنند. بنابراین خروجی های IS بصورت دقیق شرایط جاری را نشان نمیدهند.
بنابراین تغییرات در ساختار سازمانی منجر به تغییراتی در قوانین اطلاعات پاسخگویی مدیریتی می گردد. در نتیجه، زمان مورد نیاز برای تثبیت سازی این ابتکارات حسابداری مدیریتی توسط تغییرات ساختاری سازمانی مورد چالش قرار گرفته است همانطور که توسط یکی از مدیران PCO بیان می گردد: همه تنظیم بندی های دوباره ساختار سازمانی ... بر حسب بخش های بودجه ریزی ... که در پشت کاربردهای IS و KPI قرار دارند باید تغییر پیدا کنند. و این خیلی زمان بر خواهد بود. تعریف شرایط مورد نیاز جدید برای کاربرد های جدید زمان بر می باشد چون مردم در PCO که این فرآیند ها را توسعه میدهد مجبور هستند که فعالیت های روزانه خود را انجام دهند. و بنابراین ما نمی توانیم منابع انسانی خود را فقط به تنظیم بندی این کاربردها اختصاص دهیم. در حقیقت منابع مورد نیاز برای بسیاری از فعالیت ها شامل EIS ، برنامه ریزی و فرآیند کنترل ، و غیره همه بصورت همزمان می باشد.
مدیران PCO در مورد این عدم وجود منابع انسانی هم از لحاظ تعداد و هم از لحاط مهارت آگاه هستند. البته علیرغم نداشتن هیچ محدودیت مالی تحمیل شده توسط هیئت برای اجاره افراد، PCO هنوز اندازه تیم خود را افزایش نداده است. مدیر PCO این تصمیم را به این صورت بیان میکند: در مورد منابع، ما یک مشکل داریم. از لحاظ منابع تکنولوژی اطلاعات هیچ مشکلی وجود ندارد. اما از لحاظ منابع انسانی عملکردی مشکلاتی وجحود دارد چون این شغل باید توسط افرادی انجام شود که بخوبی با سازمان آشنایی دارند. اینکار باید توسط افرادی انجام شود که این فرآیند ها را به خوبی می داند و اینها کارکنانی هستند که فعالیت ها و مسئولیت های دیگری دارند.
مشخص بود که عدم وجود منابع انسانی در PCO به مشکل بودن تطبیق دهی IS و KPI در پست کمک می کرد. اعضای تیم PCO خیلی نزدیک به هم کار میکنند. آنها همدیگر را برای مدت طولانی است که می شناسند. روابط اعتماد بین آنها ایجاد شده است. این دانش در تیم PCO متمرکز شده است و بعنوان منبعی از قدرت برای PCO در سطح سازمانی عمل میکند. به نظر می رسد که این دلیلی باشد که بحث بیان شده توسط رئیس PCO را تنظیم می کند که انطباقات کاربردهای حسابداری مدیریتی با یک ساختار سازمانی جدیدد باید توسط افرادی انجام شود که بخوبی سازمان را می شناسند. منظور او از این گفته اینست که این شغل باید توسط افرادی از PCO انجام شود چون آنها افرادی هستند که دانش و قدرت انجام آنرا دارند.
عدم وجود فشار در هیئت و مدیران عملیاتی مشاهده شد. هیئت به مدیران PCO اعتماد کرده بود و بنابراین آنها را برای فراهم سازی اطلاعات بر مبنای دوره های ماهیانه تحت فشار نگذاشته بود. البته روابط اعتمادی میان فردی دیگری نیز بین مدیران PCO و اعضای هیئت وجود داشت. دعوت انجام شده در سال 1995 برای مدیر که به رئیس PCO تبدیل شود از سوی رئیس قبلی بود.
مدیران عملیاتی نیز مدیران PCO را تحت فشار نگذاشته بودند. عدم وجود فشار از سوی مدیران عملیاتی حیطه های سازمان های مختلف را تا حدودی می توان توسط این حقیقت توضیح داد که IS و KPI توسط PCO توسعه یافته است. بنابراین برای بیشتر مدیران عملیاتی، IS و KPI تحمل کافی داشتند اما مورد خواستار نبودند. البته مهم است که بگویم که مدیران عملیاتی بر IS و KPI اصراری نداشتند. در حقیقت این مدیران IS و KPI را بعنوان چیزی مشاهده کردند که سودمندی آن می تواند اطلاعات بیشتری را در آینده فراهم سازد اما آنرا بعنوان چیزی نمی دیدند که به آنها در مدیریت فعالیت های روزانه در آن زمان کمک میکند.
همچنین توضیح شکاف موجود را نمی توان از عدم وجود فشار خارجی جدا دانست. این مسئله درست است که پدیداری IS و KPI با شرایط مورد نیاز از نهادهای خارجی مانند دولت پرتغال یا تنظیم کننده خدمات پرتغال مرتبط نبود. با این وجود، این فشار های خارجی تا حدودی در مرحله اتخاذ مهم بودند، که به مدیران PCO کمک میکرد تا IS و KPI را در پست منتشر سازند.
بحث
راهکار تئوری برنز و اسکاپن (2000) برای تغییر حسابداری مدیریتی نشان میدهد که توضیح شکاف بین جریان ها و قوانین را می توان در جریان ها و مؤسسه های موجود در سازمان ها مشاهده کرد. مطابق گفته آنها تغییری که با جریان های موجود مغایرت دارد احتمال ندارد که اجرای آن مشکل باشد.
البته تغییری که با جریان ها و مؤسسات موجود سازگار است نیز ممکن است مشکل باشد. اگرچه IS و KPI راهکارهای جدیدی را برای اطلاعات حسابداری مدیریتی معرفی کرده بودند، با اینحال آنها جریان ها و مؤسسات جاری را به چالش نکشیدند. مانند EIS ، IS و KPI نیز درصدد پاسخگویی حیطه های سازمانی پست هستند که در ملاقات کنترل ماهیانه تحلیل می گردد و در آن، مدیران رده اول و اعضای هیئت شرکت میکنند.
نتیجه گیری های معمول مطالعاتی که از چارچوب برنز و اسکاپن (2000) پیروی کرده است تا تغییر حسابداری مدیریتی را تفسیر کند در یکی از دو گروه زیر شامل می باشد: 1- قوانین اساسی برای تکنیک های حسابداری مدیریتی جدید با مؤسسات و جریان های متداول سازگار هستند و در سازمان پیشنهاد می گردند. 2- آنها جریان های متداول را برای رد کردن به چالش می کشند. مطالعات بسیار دیگری در مورد تغییر حسابداری مدیریتی نیز مدارکی را نشان داده اند.

فرمت این مقاله به صورت Word و با قابلیت ویرایش میباشد

تعداد صفحات این مقاله    15صفحه

پس از پرداخت ، میتوانید مقاله را به صورت انلاین دانلود کنید